30.04.2025

Übertragung einer in der Gesamthandsbilanz einer Personengesellschaft gebildeten Rücklage nach § 6b Abs. 3 EStG durch Mitunternehmer in Ergänzungsbilanzen

Der 2. Senat des Schleswig-Holsteinischen Finanzgerichts hat entschieden, dass die Kommanditisten (Mitunternehmer) einer KG, in deren Gesamthandsbilanz der Gewinn aus der Veräußerung eines Grundstücks der Gesellschaft durch Bildung einer Rücklage nach § 6b Abs. 3 EStG neutralisiert worden ist, von ihrem Wahlrecht auf Übertragung der Rücklage in Ergänzungsbilanzen unterschiedlich Gebrauch machen können.

Üben die Mitunternehmer das Wahlrecht zur Übertragung der Rücklage auf ein Reinvestitionsobjekt einheitlich in der Gesamthandsbilanz aus, wird ihnen der Gewinn aus der späteren Veräußerung des Reinvestitionsobjekts entsprechend ihrer Beteiligung im Veräußerungszeitpunkt zugerechnet. Einem Mitunternehmer ist für die Bildung einer weiteren Rücklage nach § 6b Abs. 3 EStG nur dann ein höherer Veräußerungsgewinn zuzurechnen, wenn für ihn bei der Übertragung der Rücklage entsprechend seiner damaligen höheren Beteiligung Korrekturwerte in einer Ergänzungsbilanz gebildet worden sind.

Mit ihrer Klage wandte sich die KG gegen die vom Beklagten im Rahmen der gesonderten und einheitlichen Feststellung angesetzte Höhe der für einen Kommanditisten gebildeten Rücklage nach § 6b Abs. 3 EStG. Die KG erwarb im Jahr 2006 ein Grundstück, auf das sie eine nach Veräußerung eines anderen Grundstücks gebildete Rücklage nach § 6b Abs. 3 EStG übertrug und diese in ihrer Gesamtbilanz als Sonderposten mit Rücklagenanteil auswies. Zu diesem Zeitpunkt war der Kommanditist zu 95 % an der KG beteiligt. Die Beteiligung verminderte sich in der Folgezeit bis 2012 durch Aufnahme eines weiteren Kommanditisten auf 36 %. Im Jahr 2013 veräußerte die KG das Grundstück und erfasste für den Kommanditisten den ihm zustehenden anteiligen Veräußerungsgewinn in Höhe von 47,5 % als neue Rücklage nach § 6b Abs. 3 EStG in dessen Ergänzungsbilanz. Der Beklagte vertrat demgegenüber im Anschluss an eine Außenprüfung die Auffassung, dass die Rücklage für den Kommanditisten lediglich im Umfang seiner Beteiligung zum Zeitpunkt der Veräußerung von 36 % hätte gebildet werden dürfen. Der falsche Bilanzansatz sei in der ersten verfahrensrechtlich noch änderbaren Ergänzungsbilanz für das Jahr 2015 zu korrigieren.

Der 2. Senat des Finanzgerichts schloss sich der Rechtsauffassung des Finanzamts an und wies die Klage ab. Die Voraussetzungen für die Bildung der Rücklage nach § 6b Abs. 3 EStG hätten dem Grunde nach vorgelegen. Der für die Höhe der Rücklage maßgebliche Gewinn aus der Veräußerung des Grundstücks entfalle entsprechend der Beteiligung zum Zeitpunkt der Veräußerung zu 36 % auf den Kommanditisten. Zu diesem Veräußerungsgewinn sei der auf das Grundstück übertragene und zum Veräußerungszeitpunkt aufgelöste Sonderposten mit Rücklagenanteil nach § 6b Abs. 3 Satz 4 EStG beim Kommanditisten mit einem Anteil von 36 % hinzuzurechnen. Für die von der Klägerin begehrte höhere Hinzurechnung fehle es an einer für den Kommanditisten geführten Ergänzungsbilanz, aus der sich abweichende Korrekturwerte zur Gesamthandsbilanz der KG ergeben hätten. Denn die Mitunternehmer der KG hatten ihr Wahlrecht nach § 6b EStG bei Anschaffung des Grundstücks im Jahr 2006 ausschließlich in der Gesamthandsbilanz der KG ausgeübt. Für die gesellschafterbezogene Ausübung des Bilanzierungswahlrechts reichte es nach Auffassung des Finanzgerichts nicht aus, dass sich abweichende Korrekturwerte zur Gesamthandsbilanz aus anderweitigen Unterlagen wie der Gewinn- und Verlustrechnung ergaben. Der Beklagte durfte die fehlerhaft gebildete Rücklage für den Kommanditisten im Wirtschaftsjahr 2014 nach dem Grundsatz des formellen Bilanzzusammenhangs in der ersten noch offenen Bilanz für das Wirtschaftsjahr 2015 in Höhe der fehlerhaften 11,5 % auflösen.

Das Urteil ist rechtskräftig.

FG Schleswig-Holstein, Mitteilung vom 01.04.2025 zum Urteil 2 K 14/23 vom 10.07.2024 (rkr)