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1. Allgemeines

Das Steuergeheimnis im Sinne des § 30 AO ist als Vorschrift auf dem Gebiet des Steuerrechts Ausfluss des allgemeinen Amtsverschwiegenheitsgrundsatzes und lässt sich auf das allgemeine Persönlichkeitsrecht zurückführen. § 30 AO geht als Spezialvorschrift den allgemeinen Vorschriften über die Amtsverschwiegenheit vor. Erst wenn die Regelungen des Steuergeheimnisses aus § 30 AO nicht greifen, ist eine Amtsverschwiegenheit zu prüfen. Auch in anderen Verwaltungsgebieten sind solche Spezialvorschriften zu finden. So normiert der § 35 SGB I ein Sozialgeheimnis, § 5 BDSG ein Datengeheimnis und § 30 VwVfG ein Verwaltungsgeheimnis.

Verfassungsrechtlich bietet das Steuergeheimnis eine Schutzgarantie des Rechts auf informationelle Selbstbestimmung auf dem Gebiet des Steuerrechts (BVerfG, 15.12.1983 - 1 BVR 209, 269, 362, 420, 440, 484/83; BVerfGE 65, 1; BVerfG, 17.07.1984 - 2 BvE 11, 15/83; BVerfGE 67, 100). Hierunter fallen nach der höchstrichterlichen Entscheidung die nach den Vorschriften des geltenden Abgabenrechts vom Steuerpflichtigen zu tätigenden Angaben, da sie "weitreichende Einblicke in die persönlichen Verhältnisse, die persönliche Lebensführung" sowie "in die betrieblichen, unternehmerischen oder sonstigen wirtschaftlichen Verhältnisse" gewähren. Diese Schutzgarantie kann nur dann nicht gewährleistet werden, wenn ein zwingendes öffentliches Interesse gegeben ist und ein Gesetz unter Beachtung des Grundsatzes der Verhältnismäßigkeit diese Einschränkung des Steuergeheimnisses gebietet. Der Steuerpflichtige ist also verpflichtet, seine schutzwürdigen steuerlichen Daten dem Staat mitzuteilen und bekommt dafür die Gewährleistung der Geheimhaltung seiner Daten. Dieser verfassungsrechtliche Schutzgehalt des Steuergeheimnisses kommt jedoch nicht nur dem Steuerpflichtigen im Sinne des § 31 Abs. 1 AO und Beteiligten nach § 78 AO zu, sondern vielmehr auch anderen Personen, die im Besteuerungsverfahren auskunfts- und mitwirkungspflichtig nach der Abgabenordnung sind.

Beachte:

Dem § 30 AO kommt kein Verfassungsrang zu (BVerfG, 17.07.1984 - 2 BvE 11, 15/83; BVerfGE 67, 100), sodass eine Verletzung des Steuergeheimnisses keine Grundrechtsverletzung darstellt.

Das Steuergeheimnis schützt somit vor einer unbefugten Offenbarung oder Verwertung aller Verhältnisse eines anderen, die einem Amtsträger oder einer gleichgestellten Person

• in einem Verwaltungsverfahren, in einem Rechnungsprüfungsverfahren oder einem gerichtlichen Verfahren in Steuersachen (§ 30 Abs. 2 Nr. 1a AO),
  
  
• in einem Strafverfahren wegen einer Steuerstraftat oder einem Bußgeldverfahren wegen einer Steuerordnungswidrigkeit (§ 30 Abs. 2 Nr. 1b AO) oder
  
  
• aus anderem Anlass durch Mitteilung einer Finanzbehörde oder durch die gesetzlich vorgeschriebene Vorlage eines Steuerbescheides oder einer Bescheinigung über die bei der Besteuerung getroffenen Feststellungen (§ 30 Abs. 2 Nr. 1c AO).
  
  

bekannt geworden sind.

Es schützt ferner vor der unbefugten Offenbarung oder Verwertung von fremden Betriebs- oder Geschäftsgeheimnissen, die einem Amtsträger oder einer gleichgestellten Person in einem Verwaltungsverfahren, in einem Rechnungsprüfungsverfahren oder einem gerichtlichen Verfahren in Steuersachen bekannt geworden sind (§ 30 Abs. 2 Nr. 2 AO).

Unter den Schutz des Steuergeheimnisses fällt außerdem der unbefugte Abruf im automatisierten Verfahren, der in einem Verwaltungsverfahren, in einem Rechnungsprüfungsverfahren oder einem gerichtlichen Verfahren in Steuersachen (§ 30 Abs. 2 Nr. 1a AO) sowie in einem Strafverfahren wegen einer Steuerstraftat oder einem Bußgeldverfahren wegen einer Steuerordnungswidrigkeit bekannt gewordenen Daten, wenn sie für ein Verwaltungsverfahren, ein Rechnungsprüfungsverfahren oder ein gerichtliches Verfahren in Steuersachen (§ 30 Abs. 2 Nr. 1b AO) in einer Datei gespeichert sind.

Hinweis:
	Die Verpflichtung zur Wahrung des Steuergeheimnisses nach § 30 AO unterliegt keiner zeitlichen Begrenzung und gilt für den Amtsträger oder diesem gleichgestellten Personen somit ein Leben lang.

2. Gegenstand des Steuergeheimnisses

Verhältnisse eines anderen (§ 30 Abs. 2 Nr. 1 AO)
Dem Schutz des Steuergeheimnisses unterliegen alle fremden Verhältnisse, die einem Amtsträger oder einer ihm nach § 30 Abs. 3 AO gleichgestellten Person in einem der in § 30 Abs. 2 Nr. 1a bis c AO genannten Verfahren über den Steuerpflichtigen oder andere Personen bekannt geworden sind.

Unter fremden Verhältnissen sind alle persönlichen, wirtschaftlichen, rechtlichen, öffentlichen und privaten Gegebenheiten des Steuerpflichtigen oder einer anderen Person zu verstehen. Somit umfasst der Begriff des Steuergeheimnisses jede Kenntnis, die die Finanzbehörde über eine natürliche oder juristische Person haben kann. Darin eingeschlossen ist schon die Kenntnis über die bloße Existenz eines Verwaltungsverfahrens und erst recht die Tatsache ihrer steuerlichen Erfassung oder die Art der Beteiligung an einem anhängigen oder anhängig gewesenen Verwaltungsverfahren. Es ist ferner insbesondere der Name der Person vom Steuergeheimnis geschützt sowie jede eventuelle schriftliche oder mündliche Bekundung irgendwelcher Art, die vom Beteiligten getroffen wurde.

So unterliegt zum Beispiel dem Steuergeheimnis auch,

• ob und bei welcher Finanzbehörde eine Person mit welchen Ordnungskriterien steuerlich geführt wird,
  
  
• ob eine Steuerfahndungsprüfung, ein Verfahren der Straf- und Bußgeldsachenstelle und/oder eine Außenprüfung durchgeführt worden ist bzw. noch läuft,
  
  
• wer für einen Beteiligten im Verfahren (Steuerberater, strafrechtlicher Verteidiger, Empfangsbevollmächtigter oder eine sonstige Person) aufgetreten ist und welche Anträge gestellt worden sind.
  
  

§ 30 AO schützt neben dem Steuerpflichtigen auch jede andere Person. Anderer im Sinne des § 30 AO, ist jeder, der nicht Amtsträger oder einem Amtsträger gleichgestellt ist. Hierunter fallen sowohl natürliche als auch juristische Personen sowie nichtrechtsfähige Personenvereinigungen und Vermögensmassen, da sie steuerlich rechtsfähig sind. In der Praxis werden insbesondere auskunftspflichtige Dritte oder Gewährspersonen, die den Finanzbehörden Angaben über steuerliche Verhältnisse anderer machen, vom Steuergeheimnis geschützt.

Hinweis:
	Für die schutzwürdigen Interessen des Steuerpflichtigen oder der anderen Personen ist es unerheblich, ob die Tatsachen, über die die Finanzbehörde Kenntnis erlangt hat, für die Besteuerung von Bedeutung sind oder nicht.

Beachte:

Unberührt bleibt das Recht nach § 30 Abs. 5 AO, den Strafverfolgungsbehörden vorsätzlich falsche Angaben des Betroffenen zu offenbaren.

Anlass für das Bekanntwerden der Verhältnisse eines anderen (§ 30 Abs. 2 Nr. 1a bis c AO)
Die schützenswerten Verhältnisse eines anderen müssen in einem bestimmten Verfahren bekannt geworden sein:

• § 30 Abs. 2 Nr. 1a AO:
  
  
  • Verwaltungsverfahren in Steuersachen:
    Besteuerungsverfahren, Erhebungsverfahren, Vollstreckungsverfahren, Einspruchsverfahren, Verfahren zur Festsetzung von Prämien und Zulagen, auf die die für Steuervergütungen anzuwendenden Vorschriften der Abgabenordnung anzuwenden sind, Verfahren in Kindergeldsachen.
    
    
  • Rechnungsprüfungsverfahren in Steuersachen:
    Verfahren der Rechnungsprüfungsämter, soweit eine Überprüfung der Festsetzung und Erhebung von Steuern erfolgt.
    
    
  • Gerichtliche Verfahren in Steuersachen:
    Verfahren vor dem Finanzgericht und dem Bundesfinanzhof sowie die Verfahren vor dem Verwaltungsgericht und dem Bundesverfassungsgericht, soweit die Verfahren Steuersachen betreffen und § 30 AO anwendbar ist.
    
    
  • § 30 Abs. 2 Nr. 1b AO:
    Steuerstrafverfahren, Bußgeldverfahren sowie die eventuell sich anschließenden gerichtlichen Verfahren
    
    
  • § 30 Abs. 2 Nr. 1c AO:
    Aus einem anderem Anlass durch Mitteilung einer Finanzbehörde oder durch die gesetzlich vorgeschriebene Vorlage eines Steuerbescheides oder einer Bescheinigung über die bei der Besteuerung getroffenen Feststellungen einem Amtsträger außerhalb der Finanzverwaltung bekannt gewordene Verhältnisse eines anderen.
    
    

Hinweis:
	Werden die Verhältnisse eines anderen oder fremde Betriebs- oder Geschäftsgeheimnisse nicht in den in § 30 Abs. 2 Nr. 1a bis c AO genannten Verfahren in Steuersachen dem Amtsträger oder den diesen gleichgestellten Personen bekannt, sondern außerdienstlich, so unterliegt diese Kenntnis nicht dem Steuergeheimnis des § 30 AO.

Schutz fremder Betriebs- oder Geschäftsgeheimnisse (§ 30 Abs. 2 Nr. 2 AO)
Zu den Betriebs- oder Geschäftsgeheimnissen zählen alle Tatsachen und Lebenssachverhalte, die im engen Zusammenhang mit dem betrieblichen oder geschäftlichen Ablauf stehen und nicht sämtlichen Personen im betrieblichen oder geschäftlichen Umfeld bekannt bzw. zugänglich sind. Hierbei ist auf den Willen des Betriebs- beziehungsweise Geschäftsinhabers abzustellen. Nach seinem Willen ist zu bestimmen, wer die Fakten wahren soll oder wer sie kennen soll.

Hinweis:
	Die Vorschrift des § 30 Abs. 2 Nr. 2 AO dient lediglich der Klarstellung, da insbesondere Betriebs- oder Geschäftsgeheimnisse bereits Verhältnisse eines anderen i.S.d. § 30 Abs. 2 Nr. 1 AO sind. Auch der Abgrenzung zwischen Betriebs- und Geschäftsgeheimnissen kommt diesbezüglich keine besondere Bedeutung zu.

Unbefugter Abruf geschützter Daten im automatisierten Verfahren (§ 30 Abs. 2 Nr. 3 AO)
Auch sämtliche von und bei der Finanzbehörde gespeicherten Daten unterliegen dem Schutz des Steuergeheimnisses, wenn sie

• in einem Verwaltungsverfahren, in einem Rechnungsprüfungsverfahren oder einem gerichtlichen Verfahren in Steuersachen (§ 30 Abs. 2 Nr. 1a AO) oder
  
  
• in einem Strafverfahren wegen einer Steuerstraftat oder einem Bußgeldverfahren wegen einer Steuerordnungswidrigkeit
  
  

bekannt geworden sind und wenn diese Daten für ein Verwaltungsverfahren, ein Rechnungsprüfungsverfahren oder ein gerichtliches Verfahren in Steuersachen (§ 30 Abs. 2 Nr. 1b AO) in einer Datei gespeichert wurden.

Eine Definition des Begriffs Datei oder Hinweise zur Auslegung finden sich weder im Gesetz selbst noch in der Gesetzesbegründung. Für eine allgemeine Begriffsdefinition kann jedoch auf § 46 BDSG zurückgegriffen werden. Diese Vorschrift unterscheidet zwischen automatisierten und nicht automatisierten Dateien.

• Eine automatisierte Datei ist danach eine Sammlung personenbezogener Daten, die durch automatisierte Verfahren nach bestimmten Merkmalen ausgewertet werden kann.
  
  
• Eine nicht automatisierte Datei ist jede sonstige Sammlung personenbezogener Daten, die gleichartig aufgebaut ist und nach bestimmten Merkmalen geordnet, umgeordnet und ausgewertet werden kann.
  
  

Die Vorschrift des § 30 Abs. 2 Nr. 3 AO trägt allein dem Fortschritt im Bereich der Informationstechnologie Rechnung und dient lediglich der Klarstellung. Auch Daten, die in einer Datei gespeichert sind, sind bereits Verhältnisse eines anderen im Sinne des § 30 Abs. 2 Nr. 1 AO.

3. Verpflichteter Personenkreis

Amtsträger im Sinne des § 7 AO
Gemäß § 30 Abs. 1 AO haben Amtsträger das Steuergeheimnis zu wahren. Zu den Amtsträgern zählen die in § 7 AO abschließend aufgeführten Personen. Demnach ist Amtsträger, wer nach deutschem Recht

• Beamter oder Richter (§ 11 Abs. 1 Nr. 3 StGB) ist,
  
  
• in einem sonstigen öffentlich-rechtlichen Amtsverhältnis steht oder
  
  
• sonst dazu bestellt ist, bei einer Behörde oder bei einer sonstigen öffentlichen Stelle oder in deren Auftrag Aufgaben der öffentlichen Verwaltung wahrzunehmen.
  
  

Amtsträgern gleichgestellte Personen (§ 30 Abs. 3 AO)
Zudem stellt § 30 Abs. 3 AO in einer abschließenden Aufzählung bestimmte Personen den Amtsträgern gleich. Dies sind:

• die für den öffentlichen Dienst besonders Verpflichteten (§ 11 Abs. 1 Nr. 4 StGB) - § 30 Abs. 3 Nr. 1 AO,
  
  
• die in § 193 Abs. 2 GVG genannten Personen - § 30 Abs. 3 Nr. 1a AO,
  
  
• amtlich zugezogene Sachverständige - § 30 Abs. 3 Nr. 2 AO,
  
  
• die Träger von Ämtern der Kirchen und anderen Religionsgemeinschaften, die Körperschaften des öffentlichen Rechts sind - § 30 Abs. 3 Nr. 3 AO.
  
  

In der Praxis werden in der Regel insbesondere die für den öffentlichen Dienst besonders Verpflichteten von der Vorschrift zur Wahrung des Steuergeheimnisses betroffen sein.

Gemäß § 11 Abs. 1 Nr. 4 StGB ist dies, wer, ohne Amtsträger zu sein,

1. bei einer Behörde oder bei einer sonstigen Stelle die Aufgaben der öffentlichen Verwaltung wahrnimmt oder
   
   
2. bei einem Verband oder sonstigen Zusammenschluss, Betrieb oder Unternehmen, die für eine Behörde oder für eine sonstige Stelle Aufgaben der öffentlichen Verwaltung ausführen,
   
   

beschäftigt oder für sie tätig und auf die gewissenhafte Erfüllung seiner Obliegenheiten aufgrund eines Gesetzes förmlich verpflichtet ist.

Diese förmliche Verpflichtung ergibt sich aus dem Verpflichtungsgesetz vom 02.03.1974.

Ihr unterliegen z.B.:

1. Schreib- und Registraturkräfte,
   
   
2. Mitarbeiter in Rechenzentren,
   
   
3. Unternehmer und deren Mitarbeiter, die Hilfstätigkeiten für die öffentliche Verwaltung erbringen (zum Beispiel Datenerfassung, Versendung von Erklärungsvordrucken usw.) sowie
   
   
4. Reinigungskräfte.
   
   

Sachverständige stehen Amtsträgern nur dann gleich, wenn sie von einer Behörde oder einem Gericht hinzugezogen werden.

Nicht zur Wahrung des Steuergeheimnisses verpflichteter Personenkreis
Im Umkehrschluss aus § 30 Abs. 1 AO und § 30 Abs. 3 AO folgt, dass alle Personen, die nicht Amtsträger oder diesen gleichgestellte Personen sind, jegliche Verhältnisse eines anderen, Betriebs- oder Berufsgeheimnisse oder im automatisierten Verfahren abgerufenen Daten, die ihnen bekannt geworden sind, ohne Rechtsfolgen offenbaren oder verwenden dürfen. Dies gilt jedoch nur insoweit, als sie nicht anderen Geheimhaltungsvorschriften unterliegen.

4. Offenbarungsbefugnisse nach § 30 Abs. 4 bis 6 AO

Unter den Voraussetzungen des § 30 Abs. 4, 5 oder 6 AO ist die Offenbarung der in § 30 Abs. 2 AO geschützten Kenntnisse über Verhältnisse, Betriebs- und Geschäftsgeheimnisse des Steuerpflichtigen oder einer anderen Person zulässig. § 30 Abs. 4 AO stellt hierbei die Grundlage für ein befugtes Offenbaren in einer abschließenden Aufzählung der Gründe dar. Die Absätze 5 und 6 ergänzen die Offenbarungsgründe des § 30 Abs. 4 AO mit Sonderregelungen in Bezug auf vorsätzlich falsche Angaben des Betroffenen (Abs. 5) und die Zulässigkeit des automatisierten Abrufs von Daten (Abs. 6).

Es wird hier lediglich ein befugtes Offenbaren, jedoch keine befugte Verwertung der Kenntnisse über Verhältnisse, Betriebs- und Geschäftsgeheimnisse gesetzlich normiert. Unter einem befugten Offenbaren ist jedes ausdrückliche oder konkludente Verhalten, aufgrund dessen Verhältnisse eines anderen bekannt werden können, zu verstehen. Daraus folgt, dass sich ein Offenbaren aus mündlichen, schriftlichen oder elektronischen Erklärungen, aber auch aus anderen Handlungen (z.B. Gewährung von Akteneinsicht, Kopfnicken usw.) oder Unterlassungen ergeben kann.

Liegen die Voraussetzungen für ein befugtes Offenbaren nach den § 30 Abs. 4, 5 oder 6 AO vor, so ist der jeweilige Amtsträger oder die ihm gleichgestellte Person nicht zu einer Offenbarung verpflichtet. Hierbei sind die Grundsätze des § 5 AO zu beachten. Es ist bei der Ermessensentscheidung das Ermessen entsprechend dem Zweck der Ermächtigung auszuüben und es sind die gesetzlichen Grenzen des Ermessens einzuhalten. Hierbei ist insbesondere zu berücksichtigen dass das Steuergeheimnis grundsätzlich auch dazu dient, die Beteiligten am Besteuerungsverfahren durch den im vorhinein bestehenden Schutz zu wahrheitsgemäßen Angaben zu veranlassen.

Eine Verpflichtung der Finanzbehörde zur Auskunftserteilung ergibt sich jedoch immer dann, wenn die Befugnis zur Offenbarung nach § 30 AO gegeben ist und gleichzeitig ein Auskunftsanspruch besteht, der für sich allein das Steuergeheimnis nicht durchbricht. Dies ist zum Beispiel in den Fällen des § 161 StPO bei Auskunftsverlangen und Ermittlungen durch die Staatsanwaltschaft der Fall.