1. Allgemeines
Nach § 239 Abs. 2 HGB und § 146 Abs. 1 AO sind die
Buchungen zeitgerecht vorzunehmen, d.h. die Geschäftsvorfälle müssen so
zeitnah (in einem engen zeitlichen Zusammenhang) wie möglich gebucht
werden. An die Aufzeichnungen (insbesondere Kassenaufzeichnungen) werden
strengere Anforderungen gestellt als an die Verbuchung, die - je nach
Größenordnung - bei der EDV-Buchführung häufig monatlich durchgeführt wird.
Eine tägliche Eintragung in die Bücher ist also nicht erforderlich, vgl.
BFH, 24.03.1970 - I R 38/68, BStBl II 1970, 540.
An die zeitnahe
Aufzeichnung von Kreditgeschäften werden jedoch besondere Anforderungen
gestellt. Es genügt insbesondere nicht, dass zahlreiche Krediteinkäufe
erstmals nach vier Wochen wie Bargeschäfte buchmäßig erfasst werden, vgl.
BFH, 26.03.1968 - IV 63/63, BStBl II 1968, 527.
Mit der Regelung
soll sichergestellt werden, dass in der Zeit zwischen Geschäftsvorfall und
Verbuchung keine Umstände eintreten, die es ermöglichen, dass die Buchungen
nicht vollständig, richtig und geordnet vorgenommen werden. Dieses Risiko
hängt naturgemäß von der
Art und dem Umfang des Rechnungswerks und der
Belege ab. Je umfangreicher die Geschäftsvorfälle und der Beleganfall
sind, desto zeitnäher ist deren Erfassung geboten.
Soweit
Verzögerungen bei der Verbuchung von Geschäftsvorfällen die
Gefahr des
Verlustes von Unterlagen erhöhen, sind sehr zeitnahe Aufzeichnungen
erforderlich, vgl. Ausführungen zur Belegvorsorgepflicht,
GoBS, 5.
Dem Stpfl. dürfen durch
Verzögerungen bei der Verbuchung von Geschäftsvorfällen auch keine
Manipulationsmöglichkeiten eröffnet werden. Nur durch eine
unmissverständliche zeitnahe Dokumentation wird verhindert, dass sich der
Gewinn eines Unternehmens nicht nachträglich manipulieren lässt, vgl.
Urteilsbegründung des BFH, 10.04.1997 - IV B 90/96, BFH/NV 1997,
662-663.
Soweit
Betriebseinnahmen
nicht in der laufenden Buchführung erfasst worden sind, besteht die
Möglichkeit, dies spätestens im Rahmen des Jahresabschlusses - ggf. im Wege
der Schätzung - nachzuholen. Die nicht ordnungsmäßige Buchführung wird zwar
hierdurch nicht wieder ordnungsgemäß, die
Nachbuchungen können den
Verstoß gegen die ordnungsgemäße Buchführung jedoch (im Hinblick auf den
Zuschätzungsrahmen der Finanzverwaltung und ggf. auch einer
strafrechtlichen Würdigung), ggf. als nicht so schwerwiegend erscheinen
lassen, vgl. BFH, 26.10.1994 - X R 114/92, BFH/NV 1995, 373-375.
Nach § 4 Abs. 7 EStG sind bestimmte Aufwendungen im Sinne des § 4 Abs. 5
EStG einzeln und getrennt von den sonstigen
Betriebsausgaben aufzuzeichnen.
Die
gesonderte Aufzeichnungspflicht gilt für Aufwendungen für
- Geschenke (Nr. 1)
- Bewirtungskosten (Nr. 2)
- Gästehäuser (Nr. 3)
- Jagd, Fischerei, Jachten (Nr. 4)
- das
häusliche Arbeitszimmer (Nr. 6 b)
- sonstige unangemessene Kosten (Nr. 7)
Ein
Verstoß gegen die
Aufzeichnungspflichten
führt zur Nicht-Anerkennung der nach § 4 Abs. 5 EStG abzugsfähigen Kosten
als Betriebsausgabe. Zum Inhalt der besonderen Aufzeichnungen vgl. H 21 und
22 EStH.
Diese Aufzeichnungen müssen ebenfalls zeitnah erfolgen.
Innerhalb der Buchführung liegt eine getrennte Aufzeichnung iSd. § 4 Abs. 7
EStG von Geschenkaufwendungen und Bewirtungsaufwendungen nur vor, wenn die
Aufwendungen zeitgerecht (innerhalb einer Frist von 10 Tagen, ausnahmsweise
innerhalb eines Monats) auf besonderen Konten verbucht sind. Eine getrennte
Aufzeichnung erst nach Ablauf des Geschäftsjahres genügt nicht BFH,
11.03.1988 - III R 62/87, BFH/NV 1989, 22.
3.
Kassenaufzeichnungen
Nach § 146 Abs. 1 S. 2 AO "sollen"
Kasseneinnahmen und Kassenausgaben täglich festgehalten werden.
Kassenaufzeichnungen müssen so beschaffen sein, dass der Sollbestand
jederzeit mit dem Istbestand der Geschäftskasse verglichen werden kann
(Kassensturzfähigkeit), vgl. BFH, 17.11.1981 - VIII R 174/77, BStBl II
1982, 430. Dies führt de facto dazu, dass eine Pflicht zur täglichen
Erfassung der Bargeschäfte besteht. In Ausnahmefällen können bestimmte
Geschäftsvorfälle, die Bargeld betreffen, nachträglich erfasst werden.
Beispiel: |
| In einem Handwerksbetrieb mit
überwiegenden Bargeschäften nimmt ein Geselle 50 EUR aus der Kasse, um auf
der Fahrt zu einem Kunden mit dem betrieblichen Fahrzeug zu tanken. Der
Unternehmer erfährt erst zwei Tage später hiervon, als der Geselle den
Tankbeleg in der Kasse ablegt. Solange die Betriebseinnahmen vollständig erklärt worden
sind und der tatsächliche Kassenbestand täglich festgehalten wird, führt
dieser Vorgang nicht zu einer nicht ordnungsgemäßen Kassenbuchführung. Die
Betriebsausgabe (laufende Fahrzeugkosten) kann nachträglich erfasst
werden. |
Eine Kassenbuchführung, bei der
die Bar-Einnahmen und -ausgaben erst am nächsten Geschäftstag aufgezeichnet
werden, ist noch ordnungsmäßig, wenn zwingende geschäftliche Gründe einer
Buchung noch am gleichen Tag entgegenstehen und aus den Buchungsunterlagen
sicher entnommen werden kann, wie sich der sollmäßige Kassenbestand
entwickelt hat, vgl. BFH, 31.07.1974 - I R 216/72, BStBl II 1975, 96. Auch
die Privatentnahmen aus der Kasse und die Privateinlagen in die Kasse sind
grundsätzlich täglich aufzuzeichnen.
Hat ein Steuerpflichtiger die
Kasseneinnahmen und Kassenausgaben nicht täglich festgehalten,
Kasseneinlagen und Kassenentnahmen nur mit geschätzten Beträgen ohne Belege
nicht zeitgerecht verbucht und den Wareneingang nicht vollständig erfasst,
so sind die Besteuerungsgrundlagen zu schätzen, vgl. BFH, 18.12.1984 - VIII
R 195/82, BStBl II 1986, 226.
Werden unmittelbar nach Auszählung
der Tageskasse Einnahmen und Ausgaben - so wie sonst in einen Kassenbericht
- in das Kassenbuch übertragen, brauchen die Notizzettel mit dem
Auszählungsergebnis jedoch nicht als Einnahmeursprungsaufzeichnungen
aufbewahrt zu werden, vgl. BFH, 07.07.1977 - IV R 205/72, BStBl II 1978,
307-310.