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1. Allgemeines

Nach § 239 Abs. 2 HGB und § 146 Abs. 1 AO sind die Buchungen zeitgerecht vorzunehmen, d.h. die Geschäftsvorfälle müssen so zeitnah (in einem engen zeitlichen Zusammenhang) wie möglich gebucht werden. An die Aufzeichnungen (insbesondere Kassenaufzeichnungen) werden strengere Anforderungen gestellt als an die Verbuchung, die - je nach Größenordnung - bei der EDV-Buchführung häufig monatlich durchgeführt wird. Eine tägliche Eintragung in die Bücher ist also nicht erforderlich, vgl. BFH, 24.03.1970 - I R 38/68, BStBl II 1970, 540.

An die zeitnahe Aufzeichnung von Kreditgeschäften werden jedoch besondere Anforderungen gestellt. Es genügt insbesondere nicht, dass zahlreiche Krediteinkäufe erstmals nach vier Wochen wie Bargeschäfte buchmäßig erfasst werden, vgl. BFH, 26.03.1968 - IV 63/63, BStBl II 1968, 527.

Mit der Regelung soll sichergestellt werden, dass in der Zeit zwischen Geschäftsvorfall und Verbuchung keine Umstände eintreten, die es ermöglichen, dass die Buchungen nicht vollständig, richtig und geordnet vorgenommen werden. Dieses Risiko hängt naturgemäß von der Art und dem Umfang des Rechnungswerks und der Belege ab. Je umfangreicher die Geschäftsvorfälle und der Beleganfall sind, desto zeitnäher ist deren Erfassung geboten.

Soweit Verzögerungen bei der Verbuchung von Geschäftsvorfällen die Gefahr des Verlustes von Unterlagen erhöhen, sind sehr zeitnahe Aufzeichnungen erforderlich, vgl. Ausführungen zur Belegvorsorgepflicht, GoBS, 5.

Dem Stpfl. dürfen durch Verzögerungen bei der Verbuchung von Geschäftsvorfällen auch keine Manipulationsmöglichkeiten eröffnet werden. Nur durch eine unmissverständliche zeitnahe Dokumentation wird verhindert, dass sich der Gewinn eines Unternehmens nicht nachträglich manipulieren lässt, vgl. Urteilsbegründung des BFH, 10.04.1997 - IV B 90/96, BFH/NV 1997, 662-663.

Soweit Betriebseinnahmen nicht in der laufenden Buchführung erfasst worden sind, besteht die Möglichkeit, dies spätestens im Rahmen des Jahresabschlusses - ggf. im Wege der Schätzung - nachzuholen. Die nicht ordnungsmäßige Buchführung wird zwar hierdurch nicht wieder ordnungsgemäß, die Nachbuchungen können den Verstoß gegen die ordnungsgemäße Buchführung jedoch (im Hinblick auf den Zuschätzungsrahmen der Finanzverwaltung und ggf. auch einer strafrechtlichen Würdigung), ggf. als nicht so schwerwiegend erscheinen lassen, vgl. BFH, 26.10.1994 - X R 114/92, BFH/NV 1995, 373-375.

2. Besondere Aufzeichnungspflichten für nicht abzugsfähige Betriebsausgaben

Nach § 4 Abs. 7 EStG sind bestimmte Aufwendungen im Sinne des § 4 Abs. 5 EStG einzeln und getrennt von den sonstigen Betriebsausgaben aufzuzeichnen.

Die gesonderte Aufzeichnungspflicht gilt für Aufwendungen für

1. Geschenke (Nr. 1)
   
   
2. Bewirtungskosten (Nr. 2)
   
   
3. Gästehäuser (Nr. 3)
   
   
4. Jagd, Fischerei, Jachten (Nr. 4)
   
   
5. das häusliche Arbeitszimmer (Nr. 6 b)
   
   
6. sonstige unangemessene Kosten (Nr. 7)
   
   

Ein Verstoß gegen die Aufzeichnungspflichten führt zur Nicht-Anerkennung der nach § 4 Abs. 5 EStG abzugsfähigen Kosten als Betriebsausgabe. Zum Inhalt der besonderen Aufzeichnungen vgl. H 21 und 22 EStH.

Diese Aufzeichnungen müssen ebenfalls zeitnah erfolgen. Innerhalb der Buchführung liegt eine getrennte Aufzeichnung iSd. § 4 Abs. 7 EStG von Geschenkaufwendungen und Bewirtungsaufwendungen nur vor, wenn die Aufwendungen zeitgerecht (innerhalb einer Frist von 10 Tagen, ausnahmsweise innerhalb eines Monats) auf besonderen Konten verbucht sind. Eine getrennte Aufzeichnung erst nach Ablauf des Geschäftsjahres genügt nicht BFH, 11.03.1988 - III R 62/87, BFH/NV 1989, 22.

3. Kassenaufzeichnungen

Nach § 146 Abs. 1 S. 2 AO "sollen" Kasseneinnahmen und Kassenausgaben täglich festgehalten werden. Kassenaufzeichnungen müssen so beschaffen sein, dass der Sollbestand jederzeit mit dem Istbestand der Geschäftskasse verglichen werden kann (Kassensturzfähigkeit), vgl. BFH, 17.11.1981 - VIII R 174/77, BStBl II 1982, 430. Dies führt de facto dazu, dass eine Pflicht zur täglichen Erfassung der Bargeschäfte besteht. In Ausnahmefällen können bestimmte Geschäftsvorfälle, die Bargeld betreffen, nachträglich erfasst werden.

Beispiel:

In einem Handwerksbetrieb mit überwiegenden Bargeschäften nimmt ein Geselle 50 EUR aus der Kasse, um auf der Fahrt zu einem Kunden mit dem betrieblichen Fahrzeug zu tanken. Der Unternehmer erfährt erst zwei Tage später hiervon, als der Geselle den Tankbeleg in der Kasse ablegt. Solange die Betriebseinnahmen vollständig erklärt worden sind und der tatsächliche Kassenbestand täglich festgehalten wird, führt dieser Vorgang nicht zu einer nicht ordnungsgemäßen Kassenbuchführung. Die Betriebsausgabe (laufende Fahrzeugkosten) kann nachträglich erfasst werden.

Eine Kassenbuchführung, bei der die Bar-Einnahmen und -ausgaben erst am nächsten Geschäftstag aufgezeichnet werden, ist noch ordnungsmäßig, wenn zwingende geschäftliche Gründe einer Buchung noch am gleichen Tag entgegenstehen und aus den Buchungsunterlagen sicher entnommen werden kann, wie sich der sollmäßige Kassenbestand entwickelt hat, vgl. BFH, 31.07.1974 - I R 216/72, BStBl II 1975, 96. Auch die Privatentnahmen aus der Kasse und die Privateinlagen in die Kasse sind grundsätzlich täglich aufzuzeichnen.

Hat ein Steuerpflichtiger die Kasseneinnahmen und Kassenausgaben nicht täglich festgehalten, Kasseneinlagen und Kassenentnahmen nur mit geschätzten Beträgen ohne Belege nicht zeitgerecht verbucht und den Wareneingang nicht vollständig erfasst, so sind die Besteuerungsgrundlagen zu schätzen, vgl. BFH, 18.12.1984 - VIII R 195/82, BStBl II 1986, 226.

Werden unmittelbar nach Auszählung der Tageskasse Einnahmen und Ausgaben - so wie sonst in einen Kassenbericht - in das Kassenbuch übertragen, brauchen die Notizzettel mit dem Auszählungsergebnis jedoch nicht als Einnahmeursprungsaufzeichnungen aufbewahrt zu werden, vgl. BFH, 07.07.1977 - IV R 205/72, BStBl II 1978, 307-310.